Университет штата Аляска

Международный педагогический университет в г.Магадане.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ

 

 

Разработала:

О.В.АКУЛИЧ

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Содержание курса.

 

Тема 1. Бухгалтерский учет как информационная система (4 часа).

 

1.1. Понятие бухгалтерского учета.

1.2. Пользователи бухгалтерской информации.

1.3. Балансовое уравнение.

1.4. Основные виды бухгалтерской отчетности.

1.5. Различие учета в США и России.

 

Тема 2. Счета и двойная запись (4 часа).

 

2.1. Бухгалтерский счет.

2.2. Система двойной записи.

2.3. Регистрация хозяйственных операций.

2.4. Понятие пробного баланса.

 

Тема 3. Прибыль и трансформационные записи (4 часа).

 

3.1. Понятие чистой прибыли.

3.2. Метод начислений в учете расходов и доходов.

3.3. Процесс трансформации.

 

Тема 4. Завершение цикла учета (4 часа).

 

4.1. Учетные процедуры как единое целое.

4.2. Трансформационная таблица.

4.3. Реверсивные записи.

 

Тема 5. Бухгалтерские концепции и финансовая отчетность (4 часа).

 

5.1. Цели предоставления и качественные характеристики бухгалтерской информации.

5.2. Бухгалтерский баланс.

5.3. Отчет о прибылях и убытках

5.4. Отчет о движении собственного капитала.

5.5. Коэффициенты, используемые для анализа финансовых отчетов.

 

Тема 6. Ликвидные активы (4 часа).

 

6.1. Учет денежной наличности и краткосрочных инвестиций.

6.2. Учет счетов к получению.

6.3. Учет векселей полученных.

 

Тема 7. Материальные запасы (4 часа).

 

7.1. Материальные запасы и определение прибыли.

7.2. Оценка материальных запасов по себестоимости.

 

Тема 8. Краткосрочные пассивы и учет заработной платы (4 часа).

 

8.1. Виды краткосрочных обязательств.

8.2. Основы учета заработной платы.

 

 

Список использованной литературы.

 

1.Бенке р., Холт Р.  Полный цикл финансового учета. - М.: АО “Виктори”, 1993.

2.Безруких П.С., Кондраков Н.П., Палий В.Ф. и др. Бухгалтерский учет : Учебник /Под ред. П.С.Безруких. - М.:Бухгалтерский учет, 1994. - 528 с.

3.Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет, анализ хозяйственной деятельности и аудит, - М.: Перспектива, 1994. - 339 с.

4.Нидлз Б., Андерсон Х., Колдуэлл Д. Принципы бухгалтерского учета : Пер. с англ. / Под ред. Я.В.Соколова - М.:Финансы и статистика, 1994. - 496 с.

 

Цель курса.

 

Предлагаемый курс представляет собой основы американской системы финансового учета. Его цель - оказать практическую помощь будущим менеджерам, предпринимателям, руководителям предприятий, экономистам, поскольку позволит им вести переговоры и сотрудничать на равных с западными партнерами, готовить предложения и отчеты в западном стиле.

Методика американского бухгалтерского учета подобна той, которая использовалась в России в 20-ые годы. Однако в настоящее время между системами учета двух стран существуют значительные различия. В условиях трансформации хозяйственного механизма в России и по мере введения новых Планов счетов, мы постепенно переходим к мировому образцу ведения бухучета, но на это требуется определенное время. Поэтому студентам необходимо уже сейчас ознакомиться с западными стандартами, которые пригодятся им в самом недалеком будущем.

 

Тема 1 .

 

Бухучет как информационная система.

 

В данной теме раскрывается природа учета и среда, в которой он  функционирует. Преподаватель должен особое внимание обратить на пользователей бухгалтерской информации, на роль бухгалтеров в обществе. Кроме того, в этой теме студенты знакомятся с основными финансовыми отчетами.

Предлагается выделить в лекции следующие вопросы:

1). Понятие бухгалтерского учета.

2). Пользователи бухгалтерской информации.

3). Балансовое управление.

4). Основные виды бухгалтерской отчетности.

5). Различие в учете США и России.

 

Бухгалтерский учет - это система, которая осуществляет измерение, обработку и передачу финансовой информации об определенном хозяйствующем субъекте.

Хозяйствующий субъект - это самостоятельно функционирующая   хозяйственная единица.

Бухучет служит связующим звеном между хозяйственной деятельностью и людьми, принимающими решения.  Он, во - первых, измеряет хозяйственную деятельность путем регистрации данных о ней для дальнейшего использования.  Во - вторых, обрабатывает и сохраняет данные, перерабатывает их для получения полезной информации.   В - третьих, передает в  виде отчетов информацию тем, что использует ее для принятия решений.

Преподаватель должен обратить внимание студентов на то, что бухучет отличается от счетоводства. Счетоводство - это часть бухучета, механическая и многократно повторяющаяся работа. Цель бухучета - анализ, интерпретация и  использование информации.  Важно подчеркнуть, что бухучет - это язык бизнеса, при помощи которого происходит общение, а не просто сохранение информации о бухгалтерских проводках.  Различают управленческий учет и финансовый учет.

  Управленческий учет - охватывает все виды учетной информации, которая измеряется, обрабатывается и передается для внутреннего пользования руководством.

Финансовый учет - охватывает учетную информацию, которая, помимо ее использования внутри фирмы руководством, передается внешним пользователям.

Далее преподаватель подробнее останавливается на характеристике бухгалтерской профессии, рассматривает различные специализации бухгалтера: управленческий учет, независимую бухгалтерскую деятельность, бюджетный учет, педагогическую деятельность.

 В заключении данного вопроса приводятся основные организации, разрабатывающие правила бухучета в США.

При изложении второго вопроса преподаватель начинает объяснять процесс бухучета, вводит понятие баланса.

Балансовое управление имеет вид:

Активы = Пассивы + Капитал.

Активы  ( assets ) - потенциальные доходы; экономические ресурсы, находящиеся в распоряжении собственника фирмы, использование которых, вероятно, принесет в будущем прибыль.

Пассивы ( liabilities ) - кредиторская задолженность, то есть обязательства, предполагающие уменьшение доходов, вытекающее из получения активов или других услуг от других юридических лиц.

Капитал ( equity) - собственный капитал владельца, который останется в его распоряжении, если собственник выплатит все пассивы. Пассивы и капитал - это источники ресурсов фирмы.

В данном вопросе также рассматриваются 4 типа операций, которые оказывают влияние на величину капитала. Первые два типа операций - вложения и изъятия - применяются в случаях, когда активы либо вкладываются владельцем, либо изымаются им. Два других типа - доходы и расходы - увеличивают и уменьшают капитал фирмы вследствие ее работы. Приводятся примеры этих операций.

В третьем вопросе студенты знакомятся с основными видами бухгалтерской отчетности.

1. Отчет о прибыли и убытках (income statement )  - содержит информацию о деятельности по созданию прибыли или о средствах, заработанных или истраченных в течении определенного периода.

2. Отчет о движении собственного капитала ( statement of owner”s equity) - показывает изменение средств, вложенных собственником в фирму за определенный период.

3. Баланс ( balance sheet ) - показывает положение фирмы на определенную дату. Баланс показывает фирму как держателя ресурсов, активов, которые равны источникам - пассиву и капиталу.

4. Отчет о движении денежных ( statement of cash flows ) - суммирует поступления фирмы и раскрывает их использование в течении отчетного периода.

 

Первые два отчета составляются на основе четырех типов операций, описанных во втором вопросе. Отчеты 1,2  и 3 показывают состояние дел за определенный период,  отчет 4 на определенную дату. Студенты должны помнить, что разные отчеты имеют различное назначение.

Далее лектор приводит конкретные  примеры отчетов, с помощью которых показывает, что показатели всех отчетов взаимно связаны между собой.

При изложении четвертого вопроса студенты знакомятся с пользователями бухгалтерской информации. Их можно подразделить на три группы:

1). Те, кто управляет предприятием;

2). Те, кто находится вне предприятия и имеет прямые финансовые интересы в нем;

3). Те, кто имеет непрямой финансовый интерес к предприятию.

К пользователям с прямыми финансовыми интересами относятся инвесторы и кредиторы. К третьей группе - налоговые органы, регулирующие органы, органы планирования экономики, а так же профсоюзы, финансовые консультанты, покупатели продукции и общество в целом.

Преподаватель должен обсудить со студентами какой тип информации хотят получить те или иные ее пользователи. Например, потенциальных инвесторов интересует размер дивидендов или рост цен на акции, кредиторам интересна информация о текущих платежах и процентных ставках.

В пятом вопросе лекции рассматриваются общие различия в системах учета США и России. Однозначно ответить на вопрос, различаются ли системы учета США и России, сложно. Существуют и значительные расхождения, и определенное сходство. Именно эти различия отмечены ниже.

I.    Цели бухгалтерского учета

 

США: бухгалтерский учет необходим для исчисления результатов хозяйственной деятельности отдельно взятого предприятия. Методы такого исчисления могут быть различными. Со стороны вводятся определенные ограничения на выбор методологии учета, тем не менее предприятия самостоятельно определяют, в заранее установленных границах, свою учетную политику. Она служит для целей налоговых служб и представляет собой ту часть учета, которая носит название “Финансовый учет”.

Однако, так как администрация предприятия может иметь свои цели, не совпадающие с целями налоговых служб, она выбирает для исчисления финансового результата свои методы учета, и организовывает помимо финансового учета внутренний управленческий учет. Прибыль, исчисленная по данным финансового учета, может не совпадать с ее величиной, показанной в управленческом учете. Это не фальсификация данных, а сознательный подход к достижению различных целей - исчислению налогооблагаемой прибыли оценки администрацией результатов своей работы.

Россия: учет в России  должен быть истолкован только как финансовый. Объемы управленческого учета всегда трактовались и трактуются до сих пор как частный случай, составляющая финансового учета.

Для России характерно отношение к учетным данным как к точным и достоверным. Для системы учета США характерно понимание относительности учетных данных, вытекающей из самой методологии учета.

 II.   Методология: 9 принципов американской бухгалтерии.

 

1). Двойственность. Каждый факт хозяйственной жизни должен быть отражен дважды в одинаковой сумме - по дебету одного и кредиту другого счета. Этот принцип вытекает из балансового управления, которое в американском учете имеет вид:

 

А = П + К , где А - актив (хоз. средства), П - пассив (привлеченные средства и кредиторская задолженность), К - собственный капитал фирмы.

В Российском учете уравнение баланса имеет вид:   А = П , где П - источники как собственных, так и привлеченных средств.

Двойная запись вытекает из условий балансового уравнения. В США балансу придается  настолько большое значение, что понятие забалансового учета там отсутствует. Поэтому арендованные основные средства; товары, принятые на комиссию; давальческое сырье и другие ценности, не составляющие собственность фирмы в американском учете отражаются на балансовых счетах методом двойной записи. Это приводит к тому, что в активе собственность фирмы увеличивается на стоимость предметов, ее не составляющих. Соответственно в пассиве американского баланса возникает кредиторская задолженность, которая таковой не является.

Таким образом, российская теория и практика учета применяет двойную запись только для учета того, что составляет собственность фирмы.

В США принцип двойной записи получил более широкое применение, но в ущерб содержательной стороне учета.

2). Измеритель. Только выраженный в деньгах факт хозяйственной жизни может стать объектом бухгалтерского учета.

В отличии от российской системы учета, признающей натуральный и стоимостной измерители, в США исключительная роль принадлежит денежному измерителю.

3). Предприятие. Фирма должна быть юридически самостоятельна по отношению к своему собственнику. Расчетные счета собственника и фирмы раздельны, ответственность по обязательствам друг друга не пересекается. В России этот принцип признается, но не акцентируется.

4). Непрерывность. Предприятие, однажды возникнув, будет существовать вечно. Этот принцип приводит к тому, что в американской  системе учета не проводится переоценка активов предприятия. Кроме того, отчетный год рассматривается как  часть хозяйственного цикла и не привязывается к календарному году.

6). Себестоимость. Объекты бухучета должны быть оценены по цене приобретения и расходам, связанным с их доставкой, установкой, наладкой и пуском в эксплуатацию. В России принцип себестоимости также получил признание как единственно правильный и закреплен в нормативных документах, однако правительство периодически предписывает проводить переоценку тех или иных объектов учета.

6). Консерватизм. Если себестоимость объекта выше его продажной цены, то есть в случае потенциального убытка, объект показывается в отчетности по продажной цене. Таким образом, возникший убыток отражается в том отчетном периоде, когда он был выявлен, а прибыль - в том, когда она была фактически получена, то есть:  1. доходы, потенциально сформированные в данном периоде, должны быть показаны в том отчетном периоде, в котором они будут реализованы;

2. расходы, потенциально сформированные в данном отчетном периоде, не должны относиться на будущие отчетные периоды, а должны быть показаны в данном отчетном периоде.

Техника реализации данного принципа такова: выявленный потенциальный убыток списывается в дебет результативных счетов, но не со счетов, но не со счетов по учету ценностей, а с кредита специальных контрактивных счетов: “ Поправки на снижение до рыночной стоимости краткосрочных инвестиций”,   “Поправки на сомнительные долги” и  т. д.   В случае,  если продажная стоимость активов возрастет, бухгалтер может сделать обратную запись . Российская практика   не использует контрактивных счетов.

7)Значимость, Отнесение объекта к той или иной бухгалтеской категории зависит от того,  какое значение придает ему собственник.  Так, в одном предприятии объект может быть сразу же списан на затраты данного отчетного периода, а в другом предприятии совершенно такой же объект может быть отнесен к основным средствам. В российской практике главный критерий  - стоимость объекта, в зависимости от которой он может быть отнесен к основным средствам, либо к  МБП, либо прямо списан на затраты предприятия. В США счет МБП, как правило, вообще отсутствует.

8)Реализация. В американской системе учета  реализация - это момент перехода права собственности на ценность.  В Российском учете момент реализации - это момент поступления денег от покупателя продавцу и он не совпадает с моментом перехода права собственности. Таким образом, согласно нашим взглядам. прибыль возникает в момент получения денег, согласно американской концепции - в момент отгрузки товаров. В этом случае прибыль есть,  а денег на выплату зарплаты есть. а денег на выплату зарплаты. погашение кредиторской задолженности и внесении налогов - нет.  Данное  обстоятельство заставляет американских бухгалтеров составлять сложный отчет о движении денежных средств. В российской практике учета таких неудобств не возникает.

9)Соответствие.  Доходы данного отчетного периода должны быть соотнесены с расходами, благодаря которым эти доходы получены. В связи с этим в американской бухгалтерии расходом признается не выплата денег, а возникновение и осуществление прав на эти выплаты. Соответственно и доходом признается не получение денег, а возникновение права на них. Отсюда огромный разрыв между начислением денежных сумм и их реальным движением.

 

III.  Организационно - методические аспекты учета.

 

В США, в отличии от России, отсутствует единый план счетов. Каждая корпорация сама формирует тот план, который считает приемлемым для себя. Это делает бухгалтеров более независимыми в выборе методологических решений, но осложняет сопоставимость данных, затрудняет переход специалистов из одного предприятия в другое.

В США отсутствуют единые отчетные формы и обязательные для всех бланки. Баланс и Отчет о прибылях и убытках отличаются большей компактностью, укрупнением показателей, по сравнению с российскими  отчетными формами, поэтому их отличает меньшая наглядность, но, в то же время, большая аналитичность. Существенной особенностью бухгалтерского учета в США следует признать составление консолидированной отчетности. Консолидация обусловлена тем, что фирма, вложив определенные средства в дочернее предприятие, составляет бланк, должна включить в него те средства, которые она контролирует в дочернем обществе.

Для российского бухучета консолидация отчетности - явление новое и его не следует путать со сводной отчетностью, то есть с механическим  агрегированием отдельных балансов.

В США отсутствует журнально - ордерная форма учета. Следствием внедрения этой формы в России явилось: ликвидация хронологической записи - журнала; изъятие из счетного плана таких важных счетов как “Закупка товаров”, “Ликвидация основных средств”, “Зарплата основная  и дополнительная”, и другие; механизация и автоматизация стали неэффективны.

Еще одной особенностью системы учета В США является составление трансформационной  ведомости. Ее цель -   полное закрытие результатных  и частичное - финансово - распределительных регулирующих счетов. Подобные ведомости абсолютно неизвестны в теории и практике российского учета. В России все записи, связанные с исчислением финансовых результатов могут быть четко отслежены. Применение трансформационной ведомости лишает такой возможности многих заинтересованных лиц, так как бухгалтер в том случае, когда полученная сумма прибыли             ( убытка ) его не удовлетворяет, может уничтожить уже составленную ведомость и, применив другие приемы регулирования, получить несколько иные результаты.

В США, в отличии от России, не применяется метод “ красное сторно”, который позволяет с помощью сторнирования проводок позволяет уменьшить ошибочные или искусственные обороты.

К особенностям американской школы учета следует отнести широкое использование смешанных проводок, когда дебетуеся и кредитуется несколько счетов.

Заканчивая этот раздел, следует отметить, что различие в методологии,  организации и методике не существенны по сравнению с огромными различиями, которые сложились в области организации самой профессии. В США практически все профессиональные вопросы решают бухгалтеры. Для этого бухгалтеры создали Институт присяжных бухгалтеров - организацию, разрабатывающую и распространяющую определенные правила ведения бухучета.

 

IV.    Терминология

 

Различия в концептуальных подходах в бухнете прежде всего отражаются на терминологии, что создает  большие трудности при переводе. Необходимо остановиться на принципиально важных моментах.

 

1). Liabilities - обычно переводится как “обязательство“. Однако, в зависит от контекста, liabilities следует переводить как пассив, пассивы, кредиторская задолженность, задолженность и обязательства.

2). Cash - касса. В американской литературе на этом счете учитываются все денежные средства предприятия, в российском учете под счетом “Касса”  понимаются наличные деньги, находящиеся на материальной ответственности кассира, а на счете “Расчетный счет” - обязательства банка за средства, переданные ему.

3). Income statement - Отчет о прибылях и убытках. Иногда его переводят как Отчет о доходах ( прибыли ), что представляется ошибочным.

4). Fixed assets - следует переводить как “ основные средства”, но поскольку  в российском плане счетов понятие “ основные средства ” носит узкий характер, то в ряде случаев переводится как “ внеоборотные активы “.

На практическом занятии следует разобрать со студентами пример простейшей системы учета, в котором иллюстрируется воздействие различных хозяйственных операций на уравнение баланса.

 

 

 

Тема 2.

 

 Счета и двойная запись.

 

 

В данной лекции вводится понятие бухгалтерских счетов. Студенты знакомятся с техникой записи бухгалтерских операций.

В лекции выделены следующие вопросы:

1.Бухгалтерские счета.

2.Система двойной записи.

3.Регистрация хозяйственных операций.

4.Понятие пробного баланса.

 

При изложении первого вопроса дается определение счета.

Счет (accaunt) - основная единица хранения информации в бухгалтерском учете. Счета открываются на каждый вид актива. пассива и капитала фирмы. Совокупность счетов фирмы с соответствующими номерами называется планом счетов. Каждая фирма разрабатывает свой план счетов. При ручном способе ведения бухгалтерского учета на каждый счет открывают отдельную страницу.  Эти страницы, объединенные в книгу, называются Главной книгой. Далее в лекции приводятся наиболее часто встречающиеся счета.

Счета активов (asset accaunts). Показывают увеличение или уменьшение ресурсов.

“Касса” (cash) - счет, используемый для регистрации движения денежных средств, под которым понимают наличные деньги и иные средства обмена, принимаемые банком на вклады по номинальной стоимости.  Сюда относятся монеты, валюта, чеки, почтовые и срочные переводы, а также деньги, вложенные в банки.  В Российской системе учета  счет “Касса” учитывает только наличные денежные средства. Для учета денег предприятия, хранящихся в банке, используются счета “Расчетный счет”, “Валютный счет” и другие.

“Векселя полученные”(notes  receivable) - счет, предназначенный для учета письменных долговых обязательств выплатить определенную сумму  денег к установленной в будущем дате.

“Счета к получению” (accounts receivable) - применяют для учета письменных или устных обязательств покупателей оплатить в будущем отгруженные им товары или оказанные услуги. В российской системе учета  для обозначения дебиторской задолженности применяется ряд счетов, которые в общем называются “Средства в расчетах”. Это такие счета, как “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”, “Расчеты с подотчетными лицами” и др.

“Авансом оплаченные расходы” (prepaid expenses) - используют для отражения товаров и услуг, которые со временем станут расходами, но до тех пор считаются полноценными активами. В российской системе учета для подобных расходов применяется счет “Расходы будущих периодов”.

“Земля” (land)-служит для регистрации покупки и продажи земельных участков. В российской системе учета подобный счет не используется.

“Здания” (buildings) - предназначен для регистрации покупки и продажи зданий и сооружений, используемых в основной деятельности фирмы.

“Оборудование” (equipment) - для  каждого типа оборудования ведутся отдельные счета. B российской системе учета используется один счет для обозначения всех основных средств предприятия, который так и называется “Основные средства”.

Счета пассивов (laibility accounts) . На этих счетах отражается увеличение или уменьшение денежных обязательств.

“Векселя выданные”(notes payable) - счет, противоположный счету “Векселя полученные”, используется для регистрации увеличения или уменьшения долговых обязательств кредиторам.

“Счета к оплате” (accounts payable) - противоположный счету “Счета к получению”. Учитывает суммы, которые фирма должна выплатить кредиторам на основе устного или письменного обязательства. В российской системе учета для обозначения кредиторской задолженности применяются несколько счетов “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”, “Расчеты с подотчетными лицами” и другие .

“Долгосрочные обязательства”(long- term liabilities) - счет используется для учета таких наиболее распространенных типов обязательств, как векселя со сроком оплаты более одного года, облигации, закладные на недвижимость.

Счета капитала (owner’s equty accounts). Они предназначены для отражения средств собственника, вложенных в фирму, и их изменения. В российской системе учета подобные счета не применяются. К счетам капитала относятся:

“Вложения капитала” (capital) - учитываются средства, вложенные собственником в фирму.

“Изъятия капитала” (withdrawals) - отражают активы. изымаемые собственником из фирмы.

Счета доходов и расходов (revenue and expense accounts). Доходы и расходы изменяют величину капитала фирмы. Поскольку главная цель управления фирмой заключается в получении прибыли, функция бухгалтерии сводится к обеспечению руководства фирмы данными, необходимыми для достижения этой цели. Главным условием, обеспечивающим их предоставление, является наличие счетов для каждого вида доходов и расходов. Используя эти счета, которые показываются в Отчете о прибылях и убытках, руководство фирмы может точно установить источник всех доходов и характер всех расходов. К счетам доходов и расходов относятся, например, следующие счета: “Заработанные комиссионные”, “Реализация”, “Расходы на материалы”, “Расходы по заработной плате” и другие.

При изложении второго вопроса лекции дается понятие системы двойной записи и ее простейшей модели “Т - счета”.

В американской системе учета, также как и в российской, для регистрации изменений, происходящих со всеми элементами финансовой отчетности используются счета.  Простейшей формой счета является двусторонний счет, который также называется “Т - счет”.  Далее преподаватель приводит примеры записи счетов, дает понятие “дебета” и “кредита” и объясняет студентам, что слова дебет и кредит  являются просто бухгалтерскими терминами для обозначения правой и левой частей счета, но не для обозначения уменьшения или увеличения.

Поскольку сумма записей на дебет всегда должна равняться сумме записей на кредит, то при регистрации каждой операции появляется по крайней мере одна запись на дебет и одна запись на кредит. Такая система и называется системой двой ной записи.

Разность между суммой записей на дебет и суммой записей на кредит называется сальдо. Нормальным сальдо любого счета называется сальдо на той стороне счета, которая увеличивает значение счета.

Двусторонние счета используются только при обучении. Предприятия ведут свои счета в форме регистра.

Начиная изложение третьего вопроса лекции преподаватель объясняет студентам связь между уравнением баланса и равенством “дебет = кредит”.

Зная балансовое уравнение: активы = пассивы + капитал, можно сделать вывод, что если запись по дебету увеличивает активы, то должна быть запись по кредиту, которая увеличивает пассивы или капитал. Эти правила могут быть проиллюстрированы следующим образом:

 

            Активы                                =                            Пассивы               +             Капитал

                                                       

дебет-                 кредит-                             дебет-           кредит-               дебет-           кредит-

увеличение      уменьшение                уменьшение     увеличение      уменьшение    увеличение                                                                                                   

 

 

Далее следует особо остановиться на влиянии доходов, расходов и изъятий капитала на капитал.   Поскольку доходы увеличивают капитал владельца, то записи на кредит увеличивают доходы, а записи на дебет - уменьшают. Поскольку расходы уменьшают капитал владельца, то увеличение расходов  записывается на дебет соответствующих счетов. Уменьшение суммы расходов записывается на кредит. Изъятия капитала оказывают на капитал такое же влияние, как и расходы.

Для лучшего понимания  правил двойной записи необходимо проанализировать со студентами несколько хозяйственных операций.

Далее необходимо рассмотреть этапы регистрации хозяйственных операций. Выделяют следующие начальные этапы в цикле учета.

1)Совершенные операции отражаются в первичных документах (заказы на товар, ленты кассовых аппаратов, банковские квитанции и др.).

2)На основании первичных документов операции записываются в журнал в хронологическом порядке. Журнал также называется книгой первоначальных записей. Процедура описания операций в журнале называется протоколированием. Запись, соответствующая одной операции, называется журнальной записью. Для лучшего уяснения студентами этого этапа необходимо рассмотреть пример записи хозяйственной операции в журнале с объяснением правил заполнения журнала.

3)Перенос записи в Главную книгу. Главная книга еще называется журналом окончательных записей. Она содержит в себе все счета, используемые в учете на данном предприятии. Необходимо также привести пример переноса журнальной записи в Главную книгу, чтобы студенты ознакомились с последовательностью переноса.

Относительно записей и переноса студенты должны запомнить следующее.

1.Все операции сначала должны записываться в журнал в хронологическом порядке, а затем переноситься в Главную книгу.

2.В журнале должны использоваться те же самые счета. что и в Главной книге.

3.Журнальные записи должны иметь вид:

 

Дата         Дебетуемый счет                 Сумма на дебет

                       Кредитуемый счет                Сумма на кредит

 

Форма журнальной записи является общепринятой и чрезвычайно важно ее соблюдать.

4.Знаки $ в журнале и регистре не используются.

5.Столбец ссылок в журнале и счетах заполняется лишь по завершении переноса операции; заполненный столбец свидетельствует о том, что операция перенесена.

6. Счета Главной книги  обычно не содержат комментариев, поскольку последние могут быть найдены в журнале с помощью ссылок.

В последнем вопросе лекции студенты знакомятся с пробным балансом.

Пробный баланс представляет собой простое перечисление сальдо всех счетов Главной книги. Счета с нулевым сальдо обычно опускаются. Пробный баланс позволяет проверить равенство дебета и кредита и упрощает последующую подготовку финансовых отчетов.

 

 

Тема 3.

 

 Прибыль и трансформационные записи.

 

В данной теме описывается бухгалтерская концепция прибыли, обсуждается роль трансформационных (корректирующих) записей при выведении прибыли и показывается, как составляются бухгалтерские отчеты.

Предлагается выделить в лекции следующие вопросы:

1. Понятие чистой прибыли.

2.Метод начислений в учете расходов и доходов.

3.Процесс трансформации.

 

В первом вопросе лекции преподаватель знакомит студентов с понятием расходов, доходов и чистой прибыли.

Доходы (revenues) - это приращения капитала, связанные с притоком активов и уменьшением пассивов предприятия в результате поставок товаров или услуг клиентам. а также прибылей от краткосрочных инвестиций за отчетный период.

Обычно для каждого типа доходов ведется отдельный счет, например: “Выручка от продаж”, “Выручка за транспортировку”, “Доходы от консультаций”, “Комиссионные” и другие. На этих счетах доходы обычно собираются в течение отчетного периода, а затем закрываются с переносом остатка на счет капитала владельца.

Расходы (expenses)- это уменьшение капитала, связанное с оттоком активов и увеличением пассивов предприятия, в результате производства товаров или услуг  за отчетный период. Расходы противоположны доходам, поскольку они приводят к сокращению капитала.

Рассматривая расходы и доходы,  важно сделать акцент на том обстоятельстве, что не все поступления денег представляют собой доходы, так же как не все  выплаты денег являются расходами. Например, заем денег в банке приводит к увеличению кассовой наличности и пассивов, но не оказывает никакого влияния на доходы.  С другой стороны, оплата долгов не приводит к расходам.

Руководству фирмы необходимо знать, как фирма функционировала в течение определенного периода времени. Важнейшим показателем этого является чистая прибыль.

Чистая прибыль (net income) - это превышение полных доходов фирмы над полными расходами за определенный период. Если расходы превышают доходы, то говорят о чистом убытке (net loss).

Чистая прибыль увеличивает капитал владельца, а чистый убыток - уменьшает его. И чистая прибыль, и чистый убыток приводятся в Отчете о прибылях и убытках. Желательно разобрать со студентами пример оформления Отчета  о прибылях и убытках для какой-либо фирмы.

Владелец предприятия время от времени может изымать некоторую сумму наличными или какой-либо из активов для личного пользования. Такие изъятия не являются издержками производственного процесса, а представляют собой получение владельцем дохода в возмещение его вклада. Они уменьшают капитал владельца и записываются в счете изъятий.

Хотя можно было бы записывать изъятия капитала владельцем непосредственно на дебет счета капитала владельца, все же более удобно фиксировать полные суммы изъятий за определенный период. Для этого ведется специальный счет изъятий. Он увеличивается записями на дебет и уменьшается записями на кредит.  Счет изъятий не отражается в Балансовом отчете или Отчете о прибылях и убытках, но он фигурирует в отчете о капитале владельца.

Далее вводится понятие временных и реальных счетов. В счетах расходов, доходов и изъятий капитала отражаются, соответственно. доходы, расходы и изъятия за некоторый период. Остатки этих счетов не должны переходить а следующий учетный период, поскольку при переходе они бы повлияли на величину чистой прибыли в следующем периоде и исказили бы ее. Чтобы справиться с этой проблемой, в конце каждого учетного периода все временные счета закрывают  с переносом остатка на счет капитала.

Временными или номинальными счетами (temporary или nominal accounts) называются счета, которые отражают изменения в капитале владельца. К таким счетам относятся счета доходов, расходов и изъятий. Счета, входящие в состав Баланса, называются постоянными или реальными счетами (permanent или real accounts). Они не закрываются в конце учетного периода.

Далее преподаватель знакомит студентов с порядком закрытия временных счетов. Закрыть счет - это значит сделать его сальдо нулевым.

Для упрощения закрытия счетов доходов и расходов используется специальный счет “Итоговая прибыль” (income summary). Затем счет “Итоговая прибыль” закрывается переносом  остатка на счет “Капитал”. При этом капитал увеличивается на величину чистой прибыли или уменьшается на величину чистого убытка. Счет “Изъятия капитала” закрывается с переносом остатка прямо на счет “Капитал”. После внесения закрывающих записей в журнал, они переносятся в Главную книгу. Когда перенос закончен, все временные счета имеют нулевые сальдо и готовы принять новые записи, относящиеся к следующему периоду.

Заканчивая первый вопрос лекции необходимо остановиться на двух важных допущениях, связанных с исчислением прибыли.

1) непрерывность - до тех пор, пока нет никаких признаков прекращения деятельности предприятия (его ликвидации), бухгалтер должен исходить из того, что оно будет существовать в течение неопределенного периода - вечно;

2)соответствия - расходы должны быть отнесены к отчетному периоду возникновения затрат (а не выплаты денег), связанных с получением доходов, которые, в свою очередь, должны быть отнесены к отчетному периоду продажи товаров и оказания услуг.

Во втором вопросе лекции студенты знакомятся с двумя основными методами регистрации финансовой информации - системой кассового учета и системой учета с начислениями.

Система учета, при которой доходы фиксируются в момент поступления денег в кассу, а расходы - в момент оплаты, называется кассовым учетом.

Система учета, при которой все расходы и доходы регистрируются немедленно, в тот момент, когда они заработаны или понесены, называется системой учета с начислениями. Этот метод включает в себя два приема: 1) констатация - признание доходов в момент их получения и расходов в момент их возникновения; 2) трансформация счетов.  Для уяснения студентами этих приемов необходимо разобрать на конкретных примерах, в чем заключается каждый.

В третьем вопросе лекции студенты подробно знакомятся с процессом трансфомации.

Трансформация возникает в тех случаях, когда факты хозяйственной жизни затрагивают изменения в активах, пассивах и капитале в течение более чем одного отчетного периода. Трансформация оформляется бухгалтерской записью, которую называют трансформационная проводка (adjusting entry). Она состоит как минимум из одной записи по балансовому (постоянному) счету и одной - по счету из Отчета о прибылях и убытках ( временному счету). Трансформация никогда не затрагивает счета “Касса”. Трансформация проводится в форме отсрочки или начисления.

Отсрочка (defferral) - расходы или доходы будущих периодов, Она необходима:

в случае возникновения затрат, которые могут быть отнесены к двум или более отчетным периодам. Например, стоимость здания, авансом оплаченная страховка, вспомогательные материалы. Трансформация затрагивает счета активов (кредитуются) и счета расходов (дебетуются);

в случае возникновения доходов, которые должны быть отнесены к двум или более отчетным периодам. Например. полученнные авансом комиссионные за услуги, которые будут оказаны впоследствии. Трансформация затрагивает счет пассивов (дебетуется) и счет доходов (кредитуется).

Начисление (accrual)- констатация расходов или доходов, которые уже имеют место. но еще не были зарегистрированы и проведены по кассе. Начисление необходимо:

в случае причитающихся, но не зарегистрированных и не полученных доходов. Например, заработанные, но до сих пор не полученные комиссионные или комиссионные, счета на которые не были выставлены клиентам. Трансформация затрагивает счет активов (дебетуется) и счет доходов (кредитуется);

в случае возникших, но не зарегистрированных и не понесенных расходов. Например, заработная плата работников за текущий отчетный период. но выплачиваемая в следующий отчетный период. Трансформация затрагивает счет доходов (дебетуется) и счет пассивов (кредитуется).

Далее со студентами на конкретных примерах рассматривается практическое применение корректирующих записей. Корректирующие записи вносятся по окончании учетного периода для того, чтобы понять, каким образом изменилось состояние счетов за прошедший период или на момент окончания периода. Необходимо напомнить студентом, что в обязанность бухгалтера входит определение промежутков времени между внесением корректирующих записей. В отличие от всех других записей, вносимых в журнал, не остается никакого документа о том, что корректирующие записи были внесены.

В заключение этого вопроса  студенты знакомятся с трансформированным пробным балансом (adjusted trial balance).  

Заканчивая лекцию, необходимо отметить, что трансформация помогает бухгалтерам представлять учетную информацию, необходимую для принятия управленческих решений; позволяет измерить финансовый результат и финансовое положение фирмы; обеспечивает сопоставимость финансовой отчетности за различные периоды.

В качестве российской особенности в данной теме можно отметить следующее. В американской системе учета существует счет нераспределенной прибыли ( его иногда называют “Заработанный капитал”), которого в российской системе учета нет. Он представляет собой чистую прибыли (или убытки) всех прошедших лет минус любые дивиденды, которые были выплачены держателям акций. Концептуально он представляет собой доходы, реинвестированные в фирму.

На практическом занятии по данной теме необходимо прорешать со студентами такие задачи, которые потребуют от них выполнить корректирующие записи и разработать финансовый отчет после того, как эти записи были сделаны. Также необходимо разобрать ситуации, которые заставили бы студентов определить, какие корректирующие записи необходимо выполнить для составления трансформированного пробного баланса.

 

Тема 4.

 

Завершение цикла учета.

 

 

В данной лекции завершается рассмотрение системы бухгалтерского учета, представлена трансформационная таблица и показан порядок закрытия счетов. Предлагается рассмотреть в лекции следующие вопросы.

1. Учетная процедура как единое целое.

2. Трансформационная таблица.

3. Реверсивные записи.

 

В первом вопросе лекции рассматриваются этапы учетного цикла. Учетный цикл определяет последовательность этапов учетного процесса от анализа хозяйственных операций до составления финансовой отчетности и закрытия счетов. Учетный цикл включает следующие этапы:

1.Анализ хозяйственных операций на основе первичных (оправдательных) документов.

2.Регистрация опреаций в Главном журнале.

3.Перенос записей в Главную книгу.

4.Трансформация счетов в конце отчетного периода с помощью составления трансформационной таблицы.

5.Составление финансовой отчетности на базе трансформационной таблицы.

6.Закрытие счетов в конце отчетного периода и подготовка к началу нового отчетного периода.

В данной лекции еще раз рассматриваются первые четыре этапа  в связи с использованием трансформационной таблицы.

Во втором вопросе лекции  студенты знакомятся с трансформационной таблицей и этапами ее составления.

Трансформационная таблица (work sheet) - это рабочий документ бухгалтера, являющийся предварительным этапом при составлении финансовой отчетности. Трансформационная таблица позволяет единообразно подготовить корректирующие записи и статьи финансовых отчетов, существенно облегчает составление финансовой отчетности. Процедуру составления тарнсформационной таблицы лучше рассмотреть на каком-либо конкретном примере.

Бланк  трансформационной таблицы имеет следующий вид. В заголовке указывается название компании, период времени.  Обычно  таблица  имеет одну графу для наименований счетов, а кроме того пять пар столбцов для записи сумм со следующими заголовками:

1)Неоткорректированный пробный баланс.

2)Трансформационные проводки.

3)Трансформированный пробный баланс.

4)Отчет о прибылях и убытках.

5)Баланс.

Подготовка трансформационной таблицы состоит из следующих этапов.

1.Записываются сальдо счетов пробного баланса на основании Главной книги или предыдущего проверочного баланса.

2.Вносятся трансформационные записи в строках соответствующих счетов, вставляя буквы а, в, с и так далее, чтобы идентифицировать каждую корректирующую запись.

3. Чтобы составить трансформированный пробный баланс, суммы корректировки должны быть прибавлены к соответствующим графам пробного баланса или вычтены из них.

4. Суммы, стоящие в столбцах трансформированного пробного баланса, переносятся в столбцы отчета о прибылях и убытках или баланса (в зависимости от типа счета). Разность между суммами столбцов отчета о прибылях и убытках представляет собой чистый доход или чистый убыток за период.

Трансформационная таблица помогает бухгалтеру при следующих операциях:

1)подготовке финансовой отчетности;

2)выполнении трансформационных записей;

3)регистрации в Главном журнале закрытия счетов для подготовки к началу следующего учетного цикла.

Далее преподаватель подробно объясняет студентам содержание каждого из этих пунктов.

Подготовка финансовой отчетности. Составление трансформационной таблицы облегчает переход к подготовке финансовой отчетности, поскольку сальдо счетов перенесены в графы “Отчет о прибылях и убытках” и “Баланс”. Желательно показать на конкретном примере, как составляется Отчет о прибылях и убытках на основе данных графы “Отчет о прибылях и убытках” трансформационной таблицы и Баланс на основе графы “Баланс”.

Студентам необходимо помнить, что сначала следует подготовить Отчет о прибылях и убытках, затем Отчет о капитале и Баланс. Порядок должен быть именно таким.

Выполнение трансформационных записей. Непосредственно перед составлением пробного баланса в трансформационной таблице производят трансформационнные записи, которые имеют большое значение для подготовки финансовой отчетности. К этому моменту трансформационные записи могут быть зарегистрированы в Главном журнале. Однако удобнее отложить эту регистрацию до того момента, когда будут закончены трансформационная таблица и финансовая отчетность. Эта задача может быть выполнена одновременно с закрытием счетов. Регистрация трансформационных записей в главном журнале - операция несложная, поскольку эти записи могут быть просто скопированы из трансформационной таблицы. Затем они переносятся в Главную книгу.

Регистрация закрытия счетов. Заключительные записи (сlosing entries)  в журнале в конце отчетного периода преследуют две цели.

Во-первых, в конце отчетного периода заключительные записи создают основу для следующего отчетного периода посредством закрытия счетов доходов и расходов (списания сальдо этих счетов). Эта операция необходима, поскольку Отчет о прибылях и убытках отражает чистую прибыль, а также доходы и расходы за строго определенный отчетный период (цикл). Поэтому счета расходов и доходов должны быть закрыты и их сальдо списаны в конце отчетного периода с тем, чтобы в начале следующего периода сальдо на этих счетах было нулевым. Аналогичным образом закрывается счет “Изъятия капитала”.

Во-вторых, необходимо подсчитать итоговую сумму доходов за отчетный период. Сальдо всех счетов расходов и доходов переносятся на счет прибылей и убытков - “Итоговая прибыль”. Сальдо этого счета переносится на счет “Капитал”. Этим счетом пользуются только в ходе процедуры закрытия счетов и не включают в финансовую отчетность.

Сальдо счета “Итоговая прибыль” переносится на счет “Вложения капитала”. Эта операция необходима, так как доходы и расходы фактически отражают увеличение или уменьшение собственного капитала, поэтому заключительные записи должны обеспечить перенос суммы чистого прироста (доходы) или уменьшения (расходы) на счет “Вложения капитала”.

Поскольку счета доходов и расходов называются временными, или номинальными, они открываются на каждый отчетный период с нулевым сальдо, накапливают в течение этого периода суммы доходов и расходов, затем посредством заключительных записей возвращаются к нулевому сальдо, так как их сальдо переносится на счет вложения капитала. Бухгалтер использует эти счета для контроля за увеличением и уменьшением капитала фирмы с тем, чтобы эта информация могла быть использована администрацией и другими лицами, заинтересованными в успешной деятельности компании.

Поскольку при разноске трансформационных и заключительных записей по счетам Главной книги возможны ошибки, необходимо еще раз проверить наличие нулевого сальдо у всех временных счетов и равенства итогов по дебету и кредиту посредством составления нового, так называемого пробного баланса после закрытия счетов. Следует отметить, что в нем отражаются только постоянные счета, так как все временные счета закрыты .

В последнем вопросе лекции рассматриваются реверсивные записи. Трансформационные записи, которые производятся в конце каждого отчетного периода, имеют целью соотнести доходы и расходы согласно правилу соответствия. Реверсивная запись (reversing entry) - это запись в Главном журнале, которая производится в первый день нового отчетного периода. Она полностью соответствует своему названию -обратная запись - и представляет собой аннулирование трансформационной записи посредством дебетования кредита и кредитования дебета. Реверсивная запись применяется не по всем трансформационным записям, а только по трансформации начислений (начисленных доходов и начисленных расходов). На конкретном примере рассматривается порядок осуществления реверсивных записей.

Поскольку в данной теме заканчивается процесс обучения студентов занесению бухгалтерской информации в учетные регистры, желательно на практическом занятии сделать большое задание, в которое включено занесение записей в несколько журналов, круглогодичное внесение трансформационных записей, создание финансовых отчетов. Данное задание должно суммировать все то, что изучено в четырех темах.

 

 

Тема 5.

 

Бухгалтерские концепции и финансовая отчетность.

 

 

В данной теме излагаются цели и концепции, лежащие в основе использования финансовой отчетности. В ней показывается, что содержат финансовые отчеты общего и специального назначения, приводится их анализ с использованием простейших коэффициентов.

Предлагается выделить в лекции следующие вопросы.

1).Цели предоставления и качественные характеристики бухгалтерской информации.

2).Бухгалтерский баланс.

3).Отчет о прибылях и убытках.

4).Отчет о движении собственного капитала.

5).Коэффициенты, используемые для анализа финансовых отчетов.

 

Рассмотрение первого вопроса лекции следует начать с напоминания студентам целей предоставления финансовой информации.

Бухгалтерская отчетность призвана решить три задачи:

1.Предоставлять информацию, понятную имеющимся и потенциальным кредиторам и инвесторам.

2.Предоставлять информацию, помогающую имеющимся и потенциальным кредиторам и инвесторам судить о суммах, времени и рисках, связанных с ожидаемыми доходами.

3.Предоставлять информацию о хозяйственных ресурсах фирмы, ее обязательствах, составе средств и источников, а также их изменениях.

Внешняя финансовая отчетность общего назначения (general-purpose external financial statements) представляет собой самый важный способ периодического предоставления лицам вне фирмы информации, собранной и обработанной в бухгалтерском учете. Эта отчетность включает: Баланс, Отчет о прибылях и убытках, Отчет о движении собственного капитала, Отчет о движении денежных средств.

 В связи с тем, что бухгалтерская информация является приблизительной, а на абсолютно точной, возникает проблема ее толкования и правильного использования. Поэтому Бюро бухгалтерских стандартов (FASB) разработало качественные характеристики (qualitative characteristics) учетной информации, которые являются стандартами для ее оценки. Помимо этого существуют общепринятые допущения, используемые при ведении учета и составлении отчетности, которые облегчают интерпретацию информации.

Чтобы бухгалтерская информация была полезной, она должна иметь две характеристики: значимость и достоверность.

Значимость (rekevance) - возможность повлиять на результат принятого решения. Информация может повлиять на принятие решений, если она имеет прогнозную ценность, основана на обратной связи и если она своевременна. Прогнозная ценность информации означает ее полезность при составлении планов; обратная связь предполагает, что информация содержит что-либо о том, насколько верными оказались предыдущие ожидания; своевременность - поступление информации к пользователю в нужное время.

Достоверность (reliability) - значит, что информация должна быть правдиво представлена, ее легко можно проверить и она должна носить нейтральный характер. Правдивость - степень адекватности хозяйственным процессам; проверяемость - возможность ее подтверждения. Учетная информация должна беспристрастно отражать хозяйственную деятельность, чтобы не воздействовать на кого-либо определенным образом, т.е. отчетность не должна отражать интересы какого-либо круга лиц.

Чтобы помочь пользователям в толковании отчетности, бухгалтеры следуют пяти допущениям: сравнимость и постоянство; существенность; консерватизм; полнота; эффективность.

Сравнимость и постоянство информации,  характеризующей фирму, предполагают, что она должна быть сопоставима с такими же данными на протяжении различных промежутков времени или с данными другой фирмы за один и тот же промежуток времени.

Сравнимость (comparability) обозначает, что поступает такая информация, которая позволяет лицу, принимавшему решение, выявит сходства, различия и тенденции.

Постоянство (consistency) требует, чтобы принятая методология и выбранные учетные процедуры не менялись до тех пор, пока пользователи не будут извещены о вносимых изменениях, при этом характер и экономическое обоснование замены должны должны быть открыто оговорены в финансовом отчете.

Существенность (materiality)  указывает на относительную важность того или иного события.

Консерватизм (conservatism) означает, что когда бухгалтерам не ясно, как оценить активы, они обычно выбирают наименьшую оценку из возможных, т.е. если рыночная стоимость предмета выше себестоимости - ценности показываются в отчете по себестоимости, и наоборот, если рыночная стоимость предмета ниже себестоимости - в отчете проставляются рыночные цены. Таким образом, бухгалтеры обеспечивают осторожность оценки как активов, так и исчисленной прибыли.

Полнота (full disclosure) предполагает, что учетная информация должна содержать максимум того, что необходимо знать заинтересованным лицам и включать все необходимые комментарии, чтобы не сбить с толку того, кто ею пользуется.

Эффективность (cost-benefit) лежит в основе всех качественных характеристик. Это значит, что выгоды, полученные на основе новой учетной информации, должны быть выше затрат на нее, Конечно, определенный минимальный объем данных обусловлен тем, что он должен быть достоверным и полезным. Кроме того, оценка затрат и эффективность в каждом отдельном случае зависят от финансовых органов, требующих предоставления информации, которая нужна или кажется, что нужна им. Большая часть затрат на информацию приходится на тех, кто ее составляет, тогда как выгоды от ее использования получают и те, кто ее готовит, и те, кто ею пользуется.

Пользователи бухгалтерской информации зависят от того, насколько правильно применялись бухгалтерские концепции при подготовке финансовой отчетности. Преднамеренное искажение данных в отчетности для внешних пользователей называется подделкой финансовой отчетности (fraudulent financial reporting). Ответственность за составление правдивой отчетности лежит на руководстве фирмы. Бухгалтер также отвечает за соблюдение этических стандартов при выполнении своих обязанностей, чтобы не оказаться замешанным в подделке отчетов.

Во втором вопросе лекции рассматривается Баланс, его статьи и порядок составления.

Баланс характеризует финансовое положение фирмы на определенный момент. Он включает сальдо счетов, которые входят в активы, пассивы и капитал. В российской системе учета капитал - это собственные средства предприятия, т.е. часть пассива. Далее рассматриваются разделы и основные статьи Баланса.

Активы.

Активы делятся на четыре группы: 1)текущие активы; 2)инвестиции; 3)недвижимость и оборудование; 4)нематериальные активы. По терминологии, принятой в России, текущие активы - это оборотные средства, инвестиции - капиталовложения, недвижимость, оборудование - основные средства.

Активы записываются в балансе в порядке их предполагаемой ликвидности, т.е. простоты превращения в наличные.

Текущие активы (current assets) - касса и другие средства, которые в течение нормально протекающего производственного цикла или в период одного года, если цикл короче, чем год, должны вновь обратиться в наличные деньги.

Нормальный производственный цикл (normal operating cycle) - это среднее время, которое необходимо для того, чтобы вложенные деньги опять стали наличными.

К текущим активам относятся касса, краткосрочные инвестиции, счета и векселя к платежу, поскольку предполагается , что они в течение следующего года или производственного цикла будут обращены в наличные деньги.

Расходы будущих периодов, такие, как авансом оплаченная аренда, страхование, товары, купленные для использования, а не для продажи (по российской терминологии - малоценные быстроизнашивающиеся предметы), следует классифицировать как текущие активы.

Инвестиции (investments) - ценные бумаги, которые не будут проданы в течение ближайшего года, векселя, выданные на срок более одного года, земля для будущего освоения, неиспользованное оборудование и средства, накопленные для погашения долгов, покупки зданий и оборудования. Сюда же относятся постоянные вложения в другие компании в целях контроля их деятельности.

Недвижимость и оборудование (propety, plant and equipment) - долгосрочные активы (земля, здания, машины, оборудование), используемые в процессе хозяйственной деятельности. Стоимость этих активов (кроме земли) амортизируется, т.е. она постепенно в зависимости от сроков службы списывается на финансовые результаты фирмы. В эту же группу включаются природные ресурсы, которыми владеет фирма, такие как лесные угодья, нефтяные и газовые скважины и угольные шахты. Недвижимость и оборудование перечисляются в балансе в порядке убывания долгосрочности.

Нематериальные активы (intangible assets) - долгосрочные активы, не имеющие физической формы, но имеющие стоимость, основанную на правах или привилегиях собственника. Например, лицензии, авторские права, торговые марки. Эти активы записываются по цене их приобретения, которая в течение ожидаемого времени их использования амортизируется.

Пассивы.

Пассивы (liabilities) включают две группы счетов по учету краткосрочной и долгосрочной кредиторской задолженности фирмы.

Краткосрочная кредиторская задолженность (current liabilities) состоит из обязательств, подлежащих оплате за время производственного цикла или в течение предстоящего года. Она обычно выплачивается из текущих активов или путем возникновения новых краткосрочных обязательств. Сюда входят векселя выданные, счета к оплате, зарплата, налоги, авансы покупателей и заказчиков. Обычно краткосрочная кредиторская задолженность перечисляется в Баланс в том порядке, в каком она будет погашаться.

Долгосрочная кредиторская задолженность (long-term liabilities) включает долги фирмы, которые подлежат выплате через год или более, чем производственный цикл. В эту категорию обычно включаются закладные выданные, долгосрочные векселя выданные, неоплаченные облигации, обязательства по пенсионным выплатам работникам и долгосрочные арендные обязательства.

Капитал.

Капитал отражает объем прав , интересов собственника фирмы. Порядок подсчета различен в зависимости от формы собственности, т.е. является ли фирма товариществом (обществом с полной или ограниченной ответственностью) или корпорацией (акционерным обществом).

Единоличная собственность (sole proprietrship) - капитал собственника отражается одной суммой.

Товарищество (partnership) - величина капитала товарищества может быть расписана по его вкладчикам.

Корпорация (corporation) -владельцами являются держатели акций ; акционерный капитал состоит из двух частей: внесенный (contributed) или оплаченный (paid-in), капитал и накопленный (earned), капитал или нераспределенная прибыль. Счет “Нераспределенная прибыль” (retained earnings) иногда называют “Заработанный  капитал” (earned capital).

Завершая рассмотрение данного вопроса необходимо показать студентам на каком-либо конкретном примере как выглядит Баланс, как располагаются и правильно записываются его разделы и статьи.

Во втором вопросе лекции рассматривается Отчет о прибылях и убытках. Этот отчет показывает, как формируется  прибыль фирмы, помогает анализировать ее деятельность. Прибыль представляет собой выручку от реализации товаров и услуг, минус их себестоимость, минус операционные расходы, минус превышение прочих расходов над прочими доходами. Разница между валовой прибылью от реализации и операционными  расходами называется прибылью от основной деятельности. Отчет о прибылях и убытках относится к периоду времени, который указан в заголовке. Порядок расположения счетов в данном отчете не стандартизирован. В Отчете о прибылях и убытках показывается чистая прибыль или чистый убыток.

Для внешних пользователей Отчет о прибылях и убытках обычно представляется в краткой форме. Краткая финансовая отчетность предоставляет информацию только об основных категориях отчета. Теория и практика выработала две формы краткого Отчета о прибылях и убытках: многоступенчатую и одноступенчатую.  Многоступенчатая форма приводит к исчислению чистой прибыли в такой же последовательности, как это делается в полной форме, но используются только итоги основных групп счетов. По некоторым из них дается краткая расшифровка. Одноступенчатая форма позволяет рассчитать чистую прибыль, вычитая из общей суммы доходов общую сумму расходов. У каждой из этих форм  есть свои недостатки и преимущества. Многоступенчатая форма показывает составляющие чистой прибыли, в то время как одноступенчатая форма отличается большей простотой.

Для того, чтобы студенты уяснили как выглядит и как составляется Отчет о прибылях и убытках, необходимо разобрать на конкретных примерах разобрать как одноступенчатую, так и многоступенчатую формы данного отчета.

В третьем вопросе лекции рассматривается Отчет о движении собственного капитала. При составлении данного отчета приводят первоначальное сальдо счета капитала (взятое из балансового отчета), прибавляют чистую прибыль (взятую из Отчета о прибылях и убытках) и дополнительные вклады  капитала за период, если они были, и вычитают изъятия капитала за данный период. Итоговая сумма представляет собой сальдо счета капитала на конец периода. Отчет о движении собственного капитала также желательно рассмотреть на каком-либо примере.

В четвертом вопросе лекции студенты знакомятся с простейшими финансовыми показателями.  Ликвидность фирмы описывается с помощью следующих показателей.

1.Ликвидность (liquidity) означает достаточное количество платежных средств, чтобы а) оплатить в срок счета кредиторов и б) оплатить непредвиденные расходы, когда они будут предъявлены. Обычно пользуются двумя критериями оценки ликвидности - наличие собственных оборотных средств и их квота.

2.Собственные оборотные средства (working capital) - это величина, на которую общая сумма оборотных средств обычно превышает сумму краткосрочных обязательств ( краткосрочной кредиторской задолженности). Смысл показателя в том, что текущие обязательства являются долгами, которые должны быть выплачены в течение одного года, а оборотные средства - это активы, которые или представляют наличность, или должны быть превращены в нее, или израсходованы в течение года. По определению текущие обязательства должны быть погашены из  оборотных средств. Если сумма оборотных средств оказывается больше суммы кредиторской задолженности (обязательств), то разность является величиной собственных оборотных средств, предназначенных для продолжения хозяйственной деятельности. Именно из величины оборотных средств осуществляется покупка товаров, она служит основанием для получения кредита и для расширения объема реализуемой товарной массы. Недостаток собственных оборотных средств может привести к банкротству фирмы.

3.Квота оборотных средств (current ratio) - отношение всей суммы оборотных средств к краткосрочным обязательствам. Квота считается хорошим показателем способности фирмы платить по своим счетам и гасить ране полученные займы. В российской системе учета этот показатель носит название коэффициент текущей ликвидности.

Прибыльность фирмы оценивается с помощью следующих показателей.

Прибыльность (profitability) - способность получения приемлемого уровня прибыли . Для целей управления достижение прибыльности, возможно, является даже более важной целью, поскольку ликвидные активы, хотя они и важны, не представляют собой наиболее прибыльные ресурсы.  Прибыльность измеряется с помощью пяти показателей: 1)рентабельность, 2)фондоотдача, 3)фондорентабельность,  4) квота собственника, 5) прибыль с капитала.

1.Рентабельность (profit margin) - отношение чистой прибыли к выручке от продажи товаров (товарообороту).

2.Фондоотдача (asset turnover) -  показывает, насколько эффективно используются активы (средства) для получения доходов от реализации. Этот показатель исчисляют делением нетто-реализации на среднегодовую стоимость средств, которая определяется путем сложения активов на начало и конец года и деления на 2.

3.Фондорентабельность (return on assets) . Показатели рентабельности и фондоотдачи имеют свои недостатки: первый - не учитывает, сколько средств необходимо для получения прибыли, второй - не отражает полученную прибыль. Показатель фондорентабельности преодолевает  эти недостатки, сопоставляя чистую прибыль и среднегодовую стоимость активов.

4.Квота собственника (debt to equity) - пропорция, в которой находится финансирование компании кредиторами и ее собственником. Она исчисляется путем деления общей кредиторской задолженности на сумму капитала собственника. Отношение, равное 1,0 , означает, что задолженность равна доле владельца и что половина активов компании финансируется кредиторами. Отношение, равное 0,5, означает, что одна треть активов финансировалась кредиторами.

Квота важна как для анализа ликвидности, поскольку имеет отношение к выплате задолженности, так и для анализа рентабельности, ибо кредиторов интересует та часть активов, которую они финансируют, так как чем больше долги, тем больше должна фирма получить прибыли, чтобы обеспечить кредиторам выплаты по процентам. Эта часть интересует и собственников, ибо, чем больше сумма выплат по процентам, тем меньше сумма прибыли. Квота показывает также, на сколько возможно расширение хозяйственной деятельности за счет привлечения дополнительных займов.

5.Прибыль с капитала (return on equity). Этот показатель исчисляется  отношением чистой прибыли к среднегодовой величине собственного капитала.

Для уяснения того, как рассчитываются рассмотренные показатели, студенты должны просчитать их для какой - либо фирмы.

 

 

ТЕМА 6.

 

 Ликвидные активы.

 

Ликвидные активы (short-term liquid assets) включают денежную наличность, краткосрочные инвестиции, векселя и счета к получению. Они характеризуются тем, что могут быть быстро использованы для оплаты текущих обязательств.

Предлагается выделить в лекции следующие вопросы:

1.Учет денежной наличности и краткосрочных инвестиций.

2.Учет счетов к получению.

3.Учет векселей полученных.

Начинать рассмотрение данной темы следует с рассмотрения понятия  денежная наличность.

Денежная наличность состоит из имеющихся денежных средств в кассе, чеков и денежных переводов, получаемых от клиентов, и вкладов на текущих счетах в банке. Счет ”Касса” может также включать сумму, называемую компенсационным остатком (compensating balance), которую нельзя свободно использовать. Этот остаток представляет собой минимальную сумму, сохраняемую компанией по требованию банка на своем счете в качестве обеспечения договора о предоставлении кредита.

Иногда в течение года компания может иметь больше денежных средств в кассе, чем ей необходимо для оплаты текущих обязательств. Поскольку представляется выгодным эти денежные средства пустить в оборот, компания может вложить излишек денег в срочные депозиты, или депозитные сертификаты, государственные или другие ценные бумаги. Такие вклады называют краткосрочными инвестициями (short-term investments), или  обращающимися на рынке ценными бумагами (marketable securities),  представляющие собой оборотные средства, которые при необходимости можно использовать для погашения текущих обязательств.

Краткосрочные  инвестиции вначале записываются  по себестоимости. Доход по краткосрочным инвестициям отражается в учете по мере поступления. Например, дивиденды и проценты по акциям и облигациям, представляющие собой краткосрочные инвестиции, будут записаны в момент поступления на счета “Доходы по дивидендам” или “Доходы по процентам”.

При продаже ценных бумаг компания получает прибыль или несет убытки. В соответствии с положением 12 Бюро бухгалтерских стандартов необходимо отражать инвестиции в виде долговых ценных бумаг, таких, как казначейские векселя США, или долги компаний по себестоимости, не существует причин, вызывающих постоянное уменьшение стоимости обеспечения. Бюро требует, чтобы инвестиции в акционерный капитал отражались по первоначальной  себестоимости или рыночной стоимости (в зависимости от того, какая ниже), определенной на дату составления баланса.

Отметим, что учет краткосрочных инвестиций не совместим с концепцией первоначальной стоимости. Вместе с тем, остальные активы должны отражаться в Балансе в соответствии с первоначальной стоимостью до тех пор, пока они не будут проданы. Бухгалтеры оправдывают такую непоследовательность своим консерватизмом. Имеется в виду, что они  сразу же признают возможные убытки, в то время как признание потенциальной прибыли оттягивается до момента ее фактического получения.

Во втором вопросе лекции рассматривается  учет счетов и векселей к получению, которые играют главную роль в расширении кредита.

Счета к получению (accounts receivable) представляют собой краткосрочные ликвидные активы, которые возникают при продаже товаров в кредит в оптовой или розничной торговле. Такой кредит часто называют коммерческим кредитом (trade credit).

Фирмы, занимающиеся продажей товаров в кредит , хотят продавать свои товары платежеспособным покупателям. В связи с этим фирмы создают отделы по изучению платежеспособности клиентов (кредитные отделы). Обычно кредитный отдел запрашивает информацию о состоянии финансовых ресурсов и долгов покупателя. На основе этой информации кредитный отдел решает продавать или  не продавать товары в кредит данному клиенту, рекомендует сумму платежа, размер кредита и средства для обеспечения кредита.

Независимо от совершенства и эффективности контроля платежеспособности, всегда найдутся покупатели, не заплатившие за кредит. Счета, не оплаченные покупателями, называются сомнительными долгами (uncolletible accounts), или безнадежными долгами (bad debts), и относятся либо к убыткам, либо к расходам по продаже в кредит.

При учете сомнительных долгов руководствуются основным правилом бухгалтерского учета - правилом соответствия. Издержки должны соответствовать тому объему продаж, которому они способствуют. Если убытки по сомнительным долгам возникают как результат увеличения доходов от продажи товаров, они должны покрываться за счет доходов от продажи .При продаже товаров в кредит компания не знает, что долг не будет оплачен. Более того, может потребоваться длительный период времени, чтобы исчерпать все возможности его оплаты. Хотя убытки могут специально не выделятся до последующего отчетного периода, они все равно будут отнесены на расходы того отчетного периода, в котором были проданы товары. Поэтому убытки по сомнительным долгам должны прогнозироваться на отчетный период и эти приблизительные данные представляют собой расходы в текущем финансовом году.

В Отчете о прибылях и убытках итоги счета “Расходы по сомнительным долгам” (uncollectible accounts expense) отражаются как текущие расходы. Счет “Поправка на сомнительные долги” (allowance for uncollectible accounts) показывается в Балансе в виде контрактивного счета и его сумма удерживается из нарицательной стоимости счетов к получению. Эта поправка уменьшает сумму счетов, подлежащих оплате, до суммы, которая, вероятно, будет получена.

Метод поправки при учете сомнительных долгов в сочетании с правилом соответствия предполагает, что убытки по сомнительным долгам возникают в момент продажи товара покупателю. Счет “Поправка на сомнительные долги” применяется в связи с тем, что компания до осуществления продажи не знает, будет ли покупатель оплачивать счета. Поскольку сумма убытка должна быть приведена в соответствие с объемом продаж компании за отчетный период, представляется невозможным кредитовать счет каждого покупателя для отражения всех предполагаемых убытков от продажи товаров в кредит за год.

Для подсчета величины безнадежной задолженности обычно используются два метода: 1)в процентах от нетто-реализации и 2)путем учета счетов по срокам оплаты.

Метод процента от нетто-реализации (percentage of net sales method). При использовании данного метода задается вопрос: “Какая часть нетто-реализации данного года не будет получена?” Ответ на него позволяет определить сумму расхода по сомнительным долгам.

Метод учета по срокам оплаты (accounts receivable aging method). При использовании данного метода задается вопрос : “Какая часть сальдо на конец года счетов к получению не будет оплачена?” Ответ на данный вопрос позволяет определить предполагаемое сальдо счета “Поправка на сомнительные долги” на конец года, Разница между этой суммой и фактическим сальдо счета “Поправка на сомнительные долги” составляет расходы за год. Теоретически при применении данного метода результаты должны быть такими же, как и при использовании метода процента от нетто-реализации, но практически это невозможно.

В соответствии со вторым методом в бухгалтерии осуществляется ранжирование счетов получению по срокам оплаты. Если покупатель пропустил срок платежа, то возможно , что счет не будет или не может быть оплачен. Чем больше срок просрочки, тем выше вероятность неуплаты по счету. Ранжирование счетов к получению по срокам оплаты помогает руководству компании определять политику в области предоставления кредита и всех расчетных операций.

С помощью обоих методов пытаются различными путями определить суммы расходов по сомнительным долгам за отчетный период согласно правилу соответствия. При использовании первого метода эту проблему рассматривают сквозь призму Отчета о прибылях и убытках. Данный взгляд основан на утверждении, что определенная часть каждого вырученного доллара не будет получена, эта часть станет  расходами за год. Так как указанный метод приводит  расходы в соответствие с доходами, то он  согласуется с правилом соответствия. Однако, этот способ  определения величины расходов не зависит от текущего сальдо счета “Поправка на сомнительные долги”, Часть суммы нетто-реализации, которая, как предполагается, не будет получена, прибавляется к текущему сальдо на счете “Поправка на сомнительны долги”. При использовании метода ранжирования счетов к получению по срокам оплаты данный вопрос рассматривается с точки зрения баланса, где применяется иной метод оценки. Этот метод основан на утверждении, что из каждого доллара дебиторской задолженности определенная часть не будет получена. Эта часть должна составить сальдо счета “Поправка на сомнительные долги” в конце года, Данный метод также согласуется с принципом соответствия, так как расходы по сомнительным долгам представляют собой разницу между действительной суммой счета и предполагаемой. Эта разница относится на текущий год.

Аннулирование сомнительной задолженности производится тогда, когда становится ясно, что тот или иной счет  не будет оплачен, после чего  эту сумму следует списать на счет “Поправка на сомнительные долги”. Необходимо помнить, что подобные суммы сомнительной задолженности были предусмотрены, для чего и был введен этот счет.

Общая сумма списанной дебиторской задолженности за каждый год редко бывает равна предполагаемой сумме, отраженной на кредите счета “Поправка на сомнительные долги”. Если сумма по списанным счетам меньше предварительно установленной поправки на сомнительную задолженность, счет “Поправка на сомнительные долги” будет иметь кредитовое сальдо. Если сумма по списанным счета больше предварительно установленной поправки на безнадежную задолженность, то счет  “Поправка на сомнительные долги” будет иметь дебетовое сальдо. Трансформационная запись, которая делается с целью определения предварительной суммы сомнительной задолженности на текущий год , аннулирует дебетовое сальдо на конец отчетного периода.

Если используется метод процента от нетто-реализации, новый остаток счета “Поправка на сомнительные долги” после корректировки будет равна предполагаемому неоплаченному проценту от суммы реализации за вычетом старого дебетового сальдо.

Если ли используется метод учета счетов по срокам оплаты, то сумма корректировки должна равняться предполагаемой сумме сомнительной задолженности плюс дебетовый остаток счета “Поправка на сомнительные долги”.

Иногда покупатель, счет которого списан на сомнительный, по прошествии некоторого времени может полностью или частично выплатить сумму задолженности. В этом случае следует сделать две журнальные записи: одну - аннулирующую ранее осуществленное списание долга, которая теперь ошибочна, и другую - отражающую покрытие задолженности.

Необходимо рассмотреть со студентами  примеры  на учет счетов к получению и применение обоих методов определения безнадежной задолженности. Далее следует  коротко остановиться на некоторых других проблемах, связанных с учетом  дебиторской  задолженности, таких как метод прямого списания безнадежных долгов, кредитовое сальдо по счету “Счета к получению”, счета к получению в рассрочку и продажу по кредитным карточкам. 

В российской системе учета  при  работе с ненадежными партнерами в момент отгрузки продукции покупателю создается аналогичный счет , который называется “Резерв по сомнительным долгам”.  Резерв создается за счет прибыли на сумму счета, который покупатель должен будет оплатить. В конце отчетного периода, если счет все-таки будет оплачен, сумма резерва возвращается на прибыль. Если счет не оплачен, то он покрывается за счет резерва.

 В третьем вопросе лекции рассматривается учет векселей полученных.

Простой вексель (promissory note) -  это безусловное обязательство уплатить определенную сумму денег по требованию или в установленный срок. Лицо, которое подписывает вексель и обязуется уплатить по нему, называется векселедателем. Лицо, которое получает платеж по векселю, называется ремитентом. Если срок оплаты векселя составляет менее года, ремитент должен отразить его в балансе как векселя полученные в разделе ликвидных активов, а векселедатель, в свою очередь, отражает его как векселя выданные в разделе текущих обязательств.

При учете простых векселей важно хорошо представлять значение следующих показателей

1.Дата погашения (maturity date) - дата оплаты векселя. Он либо прямо указывается в векселе, либо определяется каким-то другим способом.

2.Срок векселя (duration of note) -длительность действия векселя в днях определяется способом, обратным  определению даты погашения. Его расчет  важен потому, что процентный доход исчисляется на основе точного числа дней.

3.Ссудный процент и процентная ставка (interest and interest rate). В зависимости от того, является лицо заемщиком или заимодателем, ссудный процент представляет собой либо плату за пользование кредитом, либо вознаграждение, получаемое за представленный кредит. Величина ссудного процента зависит от трех факторов: номинала векселя (заемная или ссужаемая сумма), процентной ставки или срока, на который ссужаются средства. Для расчета процента используется следующая формула:

 

номинал векселя *  процентная ставка * время = ссудный процент

 

4.Сумма погашения (maturity value) -  общая сумма, выплачиваемая по векселю в день  погашения. Она складывается из номинальной стоимости векселя и ссудного процента.

5.Учет векселя и учетная ставка ( to discount and the discount ) . Учитывать вексель - значит получить авансом ссудный процент. Учетная ставка представляет собой сумму вычитаемого ссудного процента. Сумма учетной ставки рассчитывается следующим образом:

 

учетная ставка = сумма погашения * процентная ставка * время

 

6.Выплата по учетному векселю (proceeds from discounting) - сумма, которую получает заемщик. Рассчитывается следующим образом:

 

выплата = сумма погашения - ссудный процент

 

Бухгалтерские записи по учету простых векселей полученных делятся на пять групп : 1) получение векселя; 2) погашение векселя; 3) отказ от векселя; 4) учет векселя; 5) трансформационные записи. Далее со студентами  рассматривается на примерах бухгалтерские записи по учету векселей полученных.

 

 

 

ТЕМА 7.

 

Материальные запасы.

 

В данной теме излагаются бухгалтерские концепции и методы учета материальных запасов, обсуждается важность этих концепций и методов для измерения прибыли. Материальные запасы относятся ко второму типу активов (первый тип - финансовые активы, изученные в предыдущей теме). Второй тип активов - это непотраченные расходы, которые не были приведены в соответствие с доходами. К этим активам, кроме материальных запасов, относятся расходы, оплаченные авансом, недвижимость, здания и оборудование, природные ресурсы и нематериальные активы.

Предлагается в лекции выделить следующие вопросы:

1.Материальные запасы и определение прибыли.

2.Оценка материальных запасов по себестоимости.

 

Важной учетной проблемой, относящейся к материальным запасам, является применение правила соответствия для определения прибыли. Это делает необходимым ответ на два вопроса:

1)Какая часть активов фактически использована в данном отчетном периоде и должна быть отражена как затраты в Отчете о прибылях и убытках.

2)Какая часть активов является неиспользованной и должна быть показана в балансе.

Первый вопрос лекции должен помочь студентам разобраться, каким образом расчеты валовой прибыли и себестоимости реализованных товаров связаны с затратами, отнесенными на материальные активы.

Вообще, товарные запасы (merchandise inventory) включают в себя все товары, находящиеся во владении фирмы и предназначенные для продажи, в том числе, товары в пути. Товарные запасы относятся к оборотным средствам, так как считается, что в течение одного года они трансформируются в денежную наличность. В Балансе товарные запасы показываются сразу после статьи “Счета к получению”, поскольку имеют  меньшую    ликвидность.

Валовая прибыль от реализации (gross margin on sale), полученная в течение отчетного периода, подсчитывается путем вычитания себестоимости реализованных товаров из выручки от продаж за отчетный период. Величина себестоимости  реализованной продукции определяется путем вычитания стоимости запасов на конец отчетного периода  из стоимости товаров для продажи. В связи с этим чем выше стоимость конечных запасов, тем ниже будет себестоимость реализованных товаров и соответственно  выше валовая прибыль.  И наоборот, чем  меньше стоимость материальных запасов в конце отчетного периода, тем выше себестоимость реализованной продукции и тем ниже валовая прибыль. Таким образом, от величины стоимости конечных запасов зависит, какая часть себестоимости товаров для продажи будет вычтена  из суммы нетто-реализации как ее себестоимость и какая часть будет перенесена на следующий отчетный период как начальные запасы. Необходимо помнить, что стоимость товаров для реализации включает в себя начальные запасы (непотраченные расходы, перешедшие из предыдущего периода) и нетто-покупки отчетного периода.

Следует обратить внимание студентов на последствия ошибок в определении и оценке материальных запасов. Основной проблемой в разделении товаров, готовых к продаже, на реализованные и нереализованные является вопрос об отнесении затрат к нереализованной продукции, т.е. к конечным запасам. Это в свою очередь помогает определить себестоимость реализованных товаров, так как если какая-нибудь часть стоимости  товаров для продажи относится к конечным запасам, то остаток составляет себестоимость реализованных товаров.

По этой причине ошибка, допущенная в определении стоимости материальных запасов на конец отчетного периода, влечет за собой соответствующую ошибку в определении валовой и чистой прибыли в Отчете о прибылях и убытках. Это также ведет к неправильному отражению в Балансе активов и собственного капитала. Последствия завышения или занижения стоимости  материальных запасов необходимо продемонстрировать студентам на конкретных примерах, показывающих, что ошибка в их оценке повлияет на показатели как отчетного, так и будущего периодов.

Второй вопрос лекции необходимо начать с объяснения того, как определяются размеры товарных запасов.

Стоимость материальных запасов на конец отчетного периода зависит от двух факторов: количества и цены. Не менее одного раза в год нужно проводить на предприятии инвентаризацию (to take inventory), желательно в конце отчетного периода. Процесс проведения инвентаризации включает в себя три этапа: 1)подсчет, взвешивание или измерение каждой единицы продукции, имеющейся в наличии; 2)определение цены каждого изделия; 3)перемножение (таксировка) для получения итогов.

Товары, приобретенные фирмой и находящиеся в пути, должны включатся в состав материальных запасов фирмы, если к ней перешло право собственности на товары.

В момент проведения инвентаризации могут быть выявлены товары, на которые фирма не имеет права собственности. Это товары, подготовленные по заказу клиента, оплаченные им, принадлежащие ему и дожидающиеся отгрузки. Необходимо зафиксировать их реализацию. Другой категорией  товаров, не входящих в состав материальных запасов, являются товары, находящиеся на консигнации. Консигнация (consignment) - размещение собственником своих товаров на складах другой фирмы .

Далее в лекции рассматривается оценка материальных запасов. Это одна из наиболее интересных проблем бухгалтерского учета. Как уже отмечалось, оценка материальных запасов оказывает влияние на определение величины чистой прибыли, с которой взымается федеральный подоходный налог. Таким образом, оценка материальных запасов непосредственно влияет на размер уплачиваемого налога на прибыль.

Существует ряд методов оценки материальных запасов для финансовой отчетности. Основная часть из них основана либо на себестоимости, либо на рыночной цене.

Себестоимость материальных запасов (inventory cost) предполагает включение следующих элементов: 1)сумма счета-фактуры за вычетом скидок на покупку; 2)стоимость фрахта, включая  сумму страхования товаров в пути; 3)соответствующие налоги и тарифы.

Следует обратить внимание студентов на следующее обстоятельство. В течение года цены на большую часть товаров меняются. Часто при приобретении или реализации одного и того же товара невозможно определить, какая часть конкретных товарных запасов уже реализована, а какая все еще находится в составе материальных запасов. По этой причине необходимо определить, в каком порядке были реализованы товары. Так как предполагаемый порядок реализации может не совпадать с фактическим. То это предположение в большей степени касается информации о движении стоимости (flow of costs), чем о физическом движении товаров (flow of physical inventory) , Таким образом, термин  движение товаров означает действительное физическое перемещение товаров в ходе деятельности фирмы, а термин движение стоимости означает увязку затрат с предполагаемым их потоком. Предполагаемое движение стоимости может соответствовать, а может  и отличаться от действительного движения товаров.

Как правило, оценка материальных запасов осуществляется с применением одного из следующих методов, каждый из которых основан на различных предположениях о движении стоимости: 1)метод сплошной идентификации; 2)метод средней стоимости; 3)метод оценки запасов по ценам первых покупок -ФИФО; 4)метод оценки запасов по ценам последних покупок -ЛИФО. Далее с помощью одних и тех же исходных данных объясняется суть этих методов и различия между ними.

1.Метод сплошной идентификации (specific identification method) применяется если единицы продукции в составе материальных запасов на конец периода четко обозначены как приобретенные в результате тех или иных операций. Метод сплошной идентификации может быть использован при покупке и продаже единиц продукции, обладающих большой стоимостью, таких, как автомобили, тяжелое машинотехническое оборудование, ювелирные изделия. Это метод не получил широкого распространения из-за двух недостатков. Во-первых, во многих случаях трудно прослеживать приобретение и реализацию конкретных товарных единиц. Во-вторых, в том случае, когда фирма занимается приобретением или реализацией однородных товаров, определить какие товары уже реализованы, а какие - нет, можно со значительной долей условности. Путем выбора, какой товар продать (с высокой или низкой себестоимостью), фирма может влиять на уменьшение или увеличение показателя дохода.

2.Метод средней стоимости (average-cost method) используется, если предполагается, что стоимость материальных запасов - это средняя стоимость имеющихся в наличии товаров на начало отчетного периода плюс все товары, приобретенные в данном периоде. Средняя стоимость подсчитывается путем деления всей (полной) стоимости товаров для реализации на количество единиц этих товаров. В результате получаем средневзвешанную стоимость единицы материальных запасов на конец отчетного периода.

Стоимость материальных запасов на конец периода, определенная по методу средней стоимости, учитывает все цены, по которым приобретались товары в течение отчетного периода, и тем самым сглаживается рост и снижение цен. Некоторые специалисты рассматривают это недостатком данного метода, так как считают, что необходимо уделять больше внимания последним по времени ценам.

3)Метод оценки запасов по ценам первых покупок (ferst-in, ferst-out method - FIFO). Этот метод основан на предположении, что себестоимость товаров, приобретенных в первую очередь. Должна быть отнесена к товарам, проданным в первую очередь. Себестоимость товаров, имеющихся в наличии на конце периода, относится к последним покупкам, а себестоимость реализованных товаров соотносится с более ранними покупками. Метод ФИФО может быть использован предприятиями любого рода, вне зависимости  от реального физического движения товаров, потому что учитывается движение стоимости, а не движение товаров.

Эффект от использования метода ФИФО заключается в том, что материальные запасы на конец периода оцениваются по ценам последних покупок, а в себестоимости реализованной продукции используются цены первых покупок товаров. В период постоянного роста цен методом ФИФО дает наиболее высокий из возможных уровень чистого дохода. Причина в том, что фирма стремиться повысить цены реализации при росте текущих цен, не принимая во внимание тот факт, что материальные запасы могли быть приобретены до момента роста цен, Соответственно в период снижения цен наблюдается обратный процесс. Поэтому основным недостатком метода ФИФО является то, что он увеличивает влияние цикла экономического развития на показатель дохода.

4)Метод оценки запасов по ценам последних закупок (last-in, first-out method - LIFO). Данный метод базируется на той посылке, что себестоимость товаров, приобретенных последними, используется для определения стоимости товаров, проданных в первую очередь, а себестоимость запасов на конец периода рассчитывается на основе себестоимости товаров, приобретенных первыми.

Суть метода ЛИФО заключается в том, что материальные запасы оцениваются по ценам ранних покупок, а себестоимость реализованной продукции включает в себя стоимость последних приобретений. Безусловно, подобное допущение не сочетается с действительным движением товаров на многих предприятиях.

Тем не менее существует весомый аргумент в пользу данного метода, так как в любом случае для функционирующего предприятия необходимо определенное количество материальных запасов. Когда материальные запасы реализованы, они должны быть восполнены. Сторонники метода ЛИФО считают, что наиболее точное определение прибыли возможно лишь при условии соотнесения текущей себестоимости товаров с текущей продажной ценой, не взирая на то, какие именно товары фактически проданы. При движении цен как вверх, так и вниз метод ЛИФО предполагает, что себестоимость реализованной продукции отразит издержки в соответствии с уровнем цен на момент продажи. В результате метод ЛИФО показывает меньшую чистую прибыль в период проявления инфляционных процессов и соответственно большую чистую прибыль в период дефляционных процессов, чем любой другой метод. Таким образом, сглаживается влияние цикла экономического развития .

В отношении метода ЛИФО также можно сделать критические замечания. По той причина, что в Балансе материальные запасы оценены  и отражены по ценам первых покупок (предшествующим ценам), эта оценка часто не совпадает с реальной стоимостью материальных запасов. Таким образом, такие балансовые показатели, как собственные оборотные средства и коэффициент покрытия, должны анализироваться с учетом всего сказанного выше.

В заключение данного вопроса следует сравнить все четыре метода между собой. Будет хорошо, если студенты сами смогут провести сравнительный анализ. В основном ЛИФО более предпочтителен, потому что он помогает экономить на налогах. Определенные области производства (высокотехнологичные компании) имеют тенденцию к уменьшению цен и поэтому для них метод ФИФО будет работать лучше чем ЛИФО.

 

 

ТЕМА 8.

 

Краткосрочные пассивы и учет заработной платы.

 

В данной темам рассматриваются краткосрочные обязательства и заработная плата, а также налоги  на оплату труда.

Рекомендуется рассмотреть в лекции  следующие вопросы:

1.Виды краткосрочных обязательств.

2.Основы учета заработной платы.

 

Начать рассмотрение первого вопроса можно с понятия “обязательства” вообще  и их оценки.

Обязательства (liabilities)  возникают в результате совершения фирмой различных сделок и являются юридическим основанием для последующих платежей за товары или предоставленные услуги. В бухгалтерском учете выделяют моменты возникновения, оценки и классификации обязательств.

Обязательства подразделяются на фактические, оценочные и условные.

1.Фактические обязательства (definitely determinable liabilities) -  возникают из договора, контракта или на основе законодательства. Они могут быть подсчитаны точно. Фактические обязательства включают в себя задолженность по счетам, векселям, дивидендам к оплате, налогу с продаж, акцизным сборам, текущей части долгосрочных обязательств, начисленной заработной плате, а также задолженность за товары или услуги, которые фирма должна поставить в счет аванса, полученного от покупателя (отсроченные доходы).

Задолженность по счетам поставщиков. Счета к оплате (accounts payable)  представляют собой краткосрочные обязательства поставщикам товаров и услуг. Их сумма обычно подтверждается счетами к оплате , зарегистрированными в книге аналитического учета.

Векселя выданные (notes payable). Основными источниками векселей являются банковские ссуды и платежи за товары и услуги. Как и в случае с векселями полученными процент по векселям может быть зафиксирован отдельно от суммы векселя или заранее может быть выплачен путем установления дисконта.

Задолженность по дивидендам (dividends payable). Дивиденды представляют собой часть прибыли, распределяемой фирмой. Выплату дивидендов осуществляют на основе решения совета директоров. Задолженности по дивидендам не существует до тех пор, пока совет не объявит о намерении их выплатить. Обычно между датой объявления и датой выплаты проходит некоторое время в течение которого объявленые дивиденды являются краткосрочной задолженностью  фирмы.

Задолженность по налогу с продаж и акцизному сбору (sales and excise taxes payable). Большинство штатов и многие города облагают розничную торговлю налогом с продаж. Кроме того, существует федеральный акцизный сбор на некоторые товары. Предприниматель, который продает товары, облагаемые такими налогами, должен периодически уплачивать их соответствующему правительственному органу. Налоги, подлежащие оплате, представляют собой краткосрочную задолженность до тех пор, пока не будут выплачены.

Текущая часть краткосрочных обязательств (current portions of long-term debt). Если часть долгосрочного обязательства подлежит погашению в течение текущего года и выплачивается из текущих активов - оборотных средств, то эта часть долгосрочного актива  квалифицируется как краткосрочная задолженность.

Начисленные обязательства (accrued liabilities). Главной причиной для внесения в конце отчетного периода трансформационных записей является необходимость выявления и регистрации обязательств, не отраженных на бухгалтерских счетах. Эта практика относится ко всем видам обязательств.

Задолженность по заработной плате (payroll liabilities). Эти обязательства будут рассмотрены в следующем  вопросе лекции.      

Доходы будущих периодов (unearned or deffered revenues) представляют собой обязательства по товарам и услугам, которые компания должна поставить в счет аванса, полученного от покупателя. Например, большинство журналов принимают платежи за подписку заранее (в виде аванса). Издатель, таким образом, имеет обязательство, которое теряет силу, когда журнал доставлен.

2.Оценочные обязательства(estimated liabilities) - это обязательства, точная сумма которых не может быть определена до наступления определенной даты. В российской практике оценочные обязательства относятся к отвлеченным средствам. Примерами таких обязательств являются налоги на прибыль, выплаты по гарантийным обязательствам и оплата отпусков.

Задолженность по налогу на прибыль (income tax payable). Прибыль фирмы облагается налогом. Сумма налога зависит финансовых результатов компании, которые остаются неопределенными до конца года. Однако налоги необходимо перечислять и в течение года еще до того, как окончательная сумма будет подсчитана,

Задолженность по налогам на имущество (property taxes payable). Налоги на имущество - это налоги, которыми облагается недвижимая собственность - земля, здания, и личная собственность - товарно-материальные ценности и оборудование. Налог на имущество является основным источником дохода муниципальных властей. Обычно размер налога определяется ежегодно в зависимости от размеров облагаемой собственности. Поскольку финансовый год местного правительства и дата оценки недвижимого имущества в целях налогообложения редко совпадают с датой составления фирмой отчета, необходимо подсчитывать сумму  налога на имущество для каждого месяца.

Гарантийные обязательства (product warranty liability). Если фирма во время продажи предоставляет гарантию на свою продукцию, то обязательство существует  на протяжении всего срока гарантии. Сумму гарантии отражают по дебету счетов расходов в том периоде, в котором была осуществлена реализация, так как гарантия является качественной характеристикой продукта или услуги и одной из побудительных причин совершить покупку. Учитывая имеющийся опыт, возможно рассчитать сумму, в которую обойдется фирме предоставление гарантии на будущий период. Некоторые товары или услуги потребуют незначительного гарантийного обслуживания, другие могут нуждаться в значительном таком обслуживании. Таким образом, можно определить среднюю стоимость обслуживания единицы товара или услуги.

Задолженность по оплате отпусков (vacation pay liability). В большинстве компаний служащие имеют право на оплачиваемый отпуск. Стоимость недель отпуска должна быть распределена в виде расходов на весь  год. Каждую отработанную неделю сотрудник зарабатывает небольшую часть своего отпускного жалованья.

3.Условные обязательства (contingent liability) - несуществующие обязательства. Тем не менее они являются потенциальными обязательствами, потому что зависят от будущего события, возникающего из прошлой сделки.

Необходимо разобрать со студентами , какими бухгалтерскими проводками оформляется учет краткосрочных пассивов.

В третьем вопросе лекции рассматриваются проблемы , возникающие в связи с учетом заработной платы.

Значительная часть расходов большинства фирм составляет заработная плата. Значение учета заработной платы заключается в том, что работодатель обязан вести отчетность, подтверждающую обязательства по начислению заработной платы и удержаний из нее.

Существует три вида обязательств, связанных с учетом заработной платы: 1)задолженность по выплате заработной платы; 2)задолженность по налогам, взимаемым с заработной платы; 3)задолженность по прочим удержаниям из заработной платы.

Важно обратить внимание студентов, что учет заработной платы различен для постоянных работников фирмы и совместителей. Совместители не являются работниками данной фирмы, они предлагают услуги фирме за вознаграждение, но не находятся под ее прямым наблюдением и контролем.

Далее необходимо рассмотреть, как рассчитывается заработная плата, какие могут быть льготы по оплате труда.

Как правило, конечная сумма, выплачиваемая рабочим и служащим, меньше начисленной им заработной платы вследствие того, что предприниматель по существующему законодательству обязан удержать определенную часть заработка своих работников в пользу государственных органов. Сюда относятся налоги, взимаемые  по федеральному Закону о налогообложении в фонд социального страхования, федеральный подоходный налог и подоходный налог, установленный правительством штата. Определенные удержания производят также в интересах самих рабочих и служащих. К этой группе относят: удержания в пенсионный фонд, страховые взносы органам  здравоохранения, профсоюзные взносы и некоторые другие. Вне зависимости от того, с какой целью производятся удержания из заработной платы рабочих и служащих, владелец предприятия обязан перечислить эти суммы в пользу соответствующих государственных органов, фондов или организаций.

Федеральный Закон о налогообложении в фонд социального страхования (FICA) устанавливает налог, взимаемый для финансирования социальной программы. Этим налогом облагаются как рабочие и служащие, так и предприниматели. В соответствии с действующим законодательством заработная плата рабочих и служащих облагается данным налогом лишь до определенного уровня, т.е. сумма, превышающая его налогообложению не подлежит.

Федеральный подоходный налог (federal income tax). На федеральный подоходный налог приходится большая часть удержаний из заработной платы рабочих и служащих. Федеральный подоходный налог взымается пропорционально сумме заработной платы. Удержанный из заработка налог перечисляется в Налоговое управление. Сумма налога зависит от заработка и наличия у работника льгот по уплате того или иного вида налога. В соответствии с действующим законодательством все рабочие и служащие заполняют специальный бланк, где они указывают все случаи освобождения от уплаты налогов. Каждый работник имеет право на освобождение от уплаты какого-либо одного взноса от своего имени и от каждого иждивенца, находящегося на его попечении. Налоговое управление предоставляет каждому предпринимателю специальные таблицы для расчета сумм удержаний.

Подоходный налог штата (state income tax). В большинстве штатов взымается свой подоходный налог, и порядок его удержания, как правило тот же, что и для федерального налога.

Прочие удержания (other withholdings). Из заработка работника производятся и другие удержания. На каждого работника предприятия открывается лицевой счет, в котором фиксируются  все начисления и выплаты из заработной платы. Предприниматель несет ответственность за правильность расчетов суммы удержаний из заработной платы  работников и за своевременный перевод их соответствующим организациям.

В обязанности каждого владельца предприятия входит ведение документации, связанной с начислением и выплатой заработной платы за каждого работника. При расчете заработной платы немашинным способом используется специальная форма, разработанная в соответствии с действующими требованиями оформлению документации по начислению и выплате заработной платы. Удержанные суммы переводятся в соответствующие органы, а рабочему  или служащему ежегодно предоставляют справку - расчет суммы всех удержаний. Для учета заработной платы по всем работникам предприятия заполняется расчетная ведомость по заработной плате, в которой представлен подробный перечень всех сумм начисленной и выплаченной заработной платы.

В расчетах по оплате труда особенно наглядно проявляется принцип соответствия. Именно здесь видно, что расходами фирмы является не выплата заработной платы, а ее начисление

Российская система учета расходов по оплате труда отличается большей полнотой, чем американская. Она позволяет четко проследить по каждому работнику всю начисленную заработную плату и все удержания из нее. Американская система учета позволяет увидеть только сумму, причитающуюся к выплате.                                                                             

Заканчивая данную лекцию необходимо остановиться на российских отличиях учета расчетов в целом.

Из большого числа счетов расчетов в американской бухгалтерии применяются два счета: “Счета к получению” и “Счета к оплате”, один из которых предназначен для учета дебиторской, а другой - кредиторской задолженности. Такой подход обусловлен несколькими причинами.

Во-первых, на ранних стадиях развития бухучета собственники регистрировали то, что они должны получить от своих контрагентов и не фиксировали то, что они должны сами, т.е. изначально учитывали дебиторскую и не учитывали кредиторскую задолженность.

Во-вторых, применяемый в США вариант счетоводства таков, что он предполагает не объединение способом линейной записи в одном регистре моментов возникновения обязательства и его оплаты, а напротив: обязательство возникает на материальных счетах, а их гашение(оплата) - на счетах денежных средств (касса).

Таким образом, вместо, например, активно-пассивного счета “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”, используются два счета “Счета к получению” и “Счета к оплате”.

Подход, который используется в российской системе, лучше. Постоянное сопоставление на одном счете выполнения различных хозяйственных договоров, например, договоров поставки с поставщиком и договоров о материальной ответственности с кладовщиком, способствует усилению контроля за сохранностью товаров, упрощает технику учета подобных операций и делает учет более наглядным.

Если в американском учете кредиторская задолженность отражается согласно данным документов и не корректируется, то в российском учете применяется резервирование расходов по безнадежной дебиторской задолженности, по выданным гарантиям и т.п. Резервирование занижает прибыль и уменьшает налогообложение, но тем не менее, оставаясь незавуалированным, обеспечивает достаточно прочное финансовое положение фирме.